Уважаемые господа!
Я, ваш покорный слуга, сам в течение
нескольких лет руководил негосударственным образовательным учреждением. Кроме
того, был его финансовым менеджером.
Я не понаслышке знаю проблемы и
сложности взаимодействия образовательных учреждений и налоговых органов по
вышеозначенной проблематике.
Все они в итоге сводятся к следующему:
в ФЗ «Об образовании» прописан ряд налоговых льгот для учреждений,
осуществляющих образовательную деятельность в соответствии с полученной
лицензией. При этом, налоговые органы утверждают, что льготы, предусмотренные
законом РФ «Об образовании» не нашли отражения в налоговом законодательстве
по налогу на пользователей автодорог,
налогу ЖКХ, налогу с продаж.
На протяжении 1996-1999 годов наше
негосударственное образовательное учреждение вынуждено было отстаивать свою
позицию по праву не платить в бюджет налоги, уплата которых образовательными
учреждениями не предусмотрена Государством.
Для того чтобы отстоять свою позицию
нам пришлось за три года пережить 3 документальные проверки местной налоговой
инспекции, проверку Антимонопольного комитета, Пенсионного фонда и банка нас
обслуживающего. Все эти проверки прямо или косвенно были связаны с нашим
разногласием с налоговыми органами в понимании буквы и духа закона, согласно
которому, образовательное учреждение, осуществляющее свою деятельность в
соответствии с полученной лицензией, не должно уплачивать, в том числе и налог на пользователей автодорог, налог ЖКХ и налогу с продаж.
Сейчас, не без гордости, я могу утверждать,
что мы полностью отстояли свою позицию. Я утверждаю, что прием средств на
обучение образовательным учреждением не является выручкой и не может подпадать
под определение предпринимательской деятельности (при условии, что целью
образовательного учреждения не является извлечение прибыли).
Ниже приведена общая аргументация нашей
позиции.
Обращаю
ваше внимание: информация, изложенная ниже, датируется 1999 годом, и несколько
устарела (например, с введением части 2 Налогового кодекса РФ Закон «Об НДС» и
Инструкция «О порядке исчисления и уплаты НДС» от 11.10.95 № 39 утратили силу),
но суть остается неизменной.
Если у вас есть какие-либо вопросы или
комментарии, прошу вас написать нам. Мы
постараемся предоставить вам подробный ответ с разъяснением нашей позиции.
Андрей
Калёнов.
Руководитель
Союза налогоплательщиков Карелии
На протяжении 1996 - 1999 годов
Негосударственное образовательное учреждение "Школа альтернативного
образования" вынуждено было отстаивать свою позицию по праву не платить в
бюджет налоги, уплата которых образовательными учреждениями не предусмотрена
Государством.
Государственные налоговые инспекции (г.
Петрозаводска и Республики Карелия) придерживаются позиции, что льготы,
предусмотренные законом РФ "Об образовании" не нашли отражения в налоговом законодательстве по налогу на
пользователей автодорог, налогу ЖКХ, налогу с продаж.
Единственное, что признается налоговыми
органами, что предусмотрены льготы по
следующим налогам:
v Налог на добавленную стоимость
v Налог на прибыль предприятий и организаций
v Налог на имущество юридических лиц
Данная позиция ГНИ основана на следующих
статьях в налоговом законодательстве:
Налог
на прибыль - Облагаемая прибыль при фактически
произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятий, уменьшается на суммы, направленные государственными и
муниципальными образовательными
учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями,
образованными в соответствии с Законом Российской Федерации "Об образовании" и получившими лицензии в установленном порядке,
непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования
образовательного процесса (включая оплату
труда) в данном образовательном учреждении;
Инструкция ГНС О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций от 10.08.95 № 37
(пункт 4.1.4.)
Налог
на добавленную стоимость
- От
налога на добавленную стоимость освобождаются услуги в
сфере образования, связанные с
учебно-производственным и воспитательным процессом;
Под услугами
в сфере образования
следует понимать услуги, оказываемые образовательными учреждениями в части
их уставной
непредпринимательской деятельности независимо от их организационно - правовых форм: государственными, муниципальными, негосударственными (частными, общественными и религиозными).
Указанная льгота предоставляется при наличии лицензии
на право ведения образовательной
деятельности, выданной в соответствии с Законом Российской Федерации "Об образовании".
При осуществлении образовательными учреждениями
предпринимательской деятельности, в
частности, при сдаче в аренду
основных фондов и
иного имущества, торговли
покупными товарами, оборудованием,
при посреднических услугах,
долевом участии в деятельности других учреждений (в
том числе образовательных), предприятий и организаций
налог на добавленную стоимость уплачивается в установленном порядке.
Инструкции ГНС О порядке исчисления и
уплаты налога на добавленную стоимость от 11.10.95 № 39 (пункт V (12.л)
Налог
на имущество - не облагается налогом имущество используемое
исключительно для нужд образования и культуры деятельность
К
нуждам образования и культуры относится имущество, используемое для дошкольных и других учреждений образования,
учебно-производственных
комбинатов и учебных
участков, учебно-опытных, опытных
хозяйств, мастерских, цехов,
ведущих подготовку и
переподготовку рабочих и
специалистов; оздоровительных
спортивных лагерей и
лагерей труда и
отдыха для детей и учащейся
молодежи; центров, клубов и
кружков (в сфере
образования); предприятий и
организаций, выпускающих или
реализующих учебно-техническую
продукцию, наглядные пособия и оборудование для учебных заведений, осуществляющих снабжение, ремонт и
хозяйственное обслуживание
учреждений образования (в доле, относящейся к указанной продукции, работам и
услугам); курсовой сети по профессиональной подготовке и
переподготовке населения; детских
экскурсионно-туристических
организаций, а также других учреждений и организаций, деятельность которых отвечает целям образования;
стационарных и передвижных
клубов (домов и дворцов
культуры);
Инструкция ГНС О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на имущество предприятий от 08.06.95 № 33 (пункт 5,
подпункт "г")
Следует обратить внимание, на то, что
вышеприведенные нормы, содержащиеся в Инструкциях ГНИ О порядке исчисления и
уплаты налога на добавленную стоимость от 11.10.95 № 39 и О порядке исчисления и уплаты в бюджет
налога на прибыль предприятий и организаций от 10.08.95 № 37 относятся по своей
сути только к платным образовательным
услугам образовательных учреждений, что соответствует статьям 45, 46, а
также к предпринимательской деятельности образовательных учреждений, что
соответствует статье 47 Закона РФ "Об образовании":
Статья 45.
Платные дополнительные образовательные услуги государственного и муниципального образовательных учреждений
1. Государственное и муниципальное образовательные учреждения вправе
оказывать населению, предприятиям, учреждениям и организациям платные
дополнительные образовательные услуги (обучение по дополнительным образовательным программам, преподавание специальных курсов и циклов дисциплин,
репетиторство, занятия с
обучающимися углубленным изучением предметов и другие услуги), не предусмотренные соответствующими
образовательными
программами и государственными образовательными стандартами.
2. Доход
от указанной деятельности государственного или
муниципального образовательного учреждения за вычетом доли учредителя
(собственника) реинвестируется в данное образовательное учреждение, в том числе
на увеличение расходов
на заработную плату,
по его усмотрению. Данная деятельность
не относится к предпринимательской.
3.
Платные образовательные услуги не могут
быть оказаны вместо образовательной деятельности, финансируемой за счет
средств бюджета.
В
противном случае средства,
заработанные посредством такой деятельности, изымаются
учредителем в его бюджет. Образовательное учреждение вправе обжаловать указанное
действие учредителя в суд.
Статья 46.
Платная образовательная деятельность негосударственного
образовательного учреждения
1. Негосударственное образовательное
учреждение вправе взимать плату с обучающихся, воспитанников за образовательные услуги, в том числе
за обучение в
пределах государственных образовательных стандартов.
2.
Платная образовательная
деятельность такого образовательного
учреждения не рассматривается как
предпринимательская, если получаемый от
нее доход полностью
идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том
числе на заработную плату),
его развитие и
совершенствование в данном образовательном учреждении.
3.
Взаимоотношения негосударственного образовательного учреждения и обучающегося,
воспитанника, его родителей (законных представителей) регулируются договором,
определяющим уровень образования, сроки обучения, размер платы за обучение, иные условия.
Статья 47.
Предпринимательская
деятельность
образовательного учреждения
1. Образовательное учреждение вправе вести
предпринимательскую деятельность, предусмотренную его уставом.
К
предпринимательской деятельности образовательного учреждения относятся:
реализация и
сдача в аренду
основных фондов и
имущества образовательного учреждения;
торговля
покупными товарами, оборудованием;
оказание
посреднических услуг;
долевое
участие в деятельности других учреждений (в том числе
образовательных) и организаций;
приобретение акций,
облигаций, иных ценных
бумаг и получение доходов (дивидендов, процентов) по ним;
ведение приносящих
доход иных внереализационных операций, непосредственно
не связанных с
собственным производством
предусмотренных уставом продукции, работ, услуг и с их реализацией.
3. Деятельность образовательного
учреждения по реализации предусмотренных уставом
этого образовательного учреждения производимой продукции, работ и
услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от
этой деятельности доход не
реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и
(или) на непосредственные
нужды обеспечения, развития
и совершенствования
образовательного процесса (в
том числе на заработную плату) в данном
образовательном учреждении.
4. В
своей предпринимательской деятельности образовательное учреждение
приравнивается к предприятию
и подпадает под действие
законодательства Российской Федерации
в области предпринимательской деятельности
5. Учредитель
или органы местного
самоуправления вправе
приостановить предпринимательскую деятельность образовательного
учреждения, если она
идет в ущерб образовательной
деятельности, предусмотренной уставом, до решения суда по этому вопросу.
Согласно статьи 2 Гражданского Кодекса
Российской Федерации, определено, что предпринимательской является
самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная
на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи
товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в
этом качестве в установленном законом порядке.
Осуществление платных образовательных
услуг образовательными учреждениями, имеющими лицензию на право ведения
образовательной деятельности, выданной
в соответствии с Законом Российской
Федерации "Об
образовании" не является, согласно Закона РФ "Об
образовании", предпринимательской, коммерческой деятельностью.
При этом, ГНИ не учитывают тот факт, что
согласно Закона РФ "Об образовании", статья 111,
предусмотрено, что негосударственные образовательные организации могут
создаваться в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским
законодательством Российской Федерации для некоммерческих организаций.
Следует также учесть, что государственные и муниципальные образовательные
учреждения являются по своей сути организациями некоммерческими.
Осуществление любого рода деятельности в
некоммерческих организациях осуществляется за счет отчислений физических и юридических лиц или за счет
бюджетных отчислений на цели, определенные учредителями или администрацией
некоммерческой организации и согласованные с источником отчислений (со
спонсором, жертвователем).
Средства, полученные некоммерческими
организациями (как государственными и муниципальными, так и негосударственными)
на конкретные цели являются целевыми поступлениями. Если целевые поступления,
используются не по назначению и изменение целевого финансирования не
согласовано с источником поступления (спонсором, жертвователем), то данные
средства взыскиваются в доход федерального бюджета.
Осуществление образовательной
деятельности образовательными организациями также производится за счет целевых
поступлений от физических и юридических лиц или за счет бюджетных поступлений.
Государственные и муниципальные образовательные учреждения полностью или
частично финансируется за счет средств бюджета. Негосударственные
образовательные учреждения принимают целевые поступления за счет других
(дополнительных) источников. Это - взносы от граждан, от юридических лиц,
фондов, благотворительных организаций и т.д.
Целевые поступления некоммерческой образовательной
организации не являются выручкой от реализации каких-либо работ, оказания услуг
или реализацией продукции, а налогообложение данных организаций, в части их
непредпринимательской деятельности,
осуществляется в соответствии с действующим законодательством, а именно:
В Инструкции ГНС О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций от 10 августа 1995
г. № 37 определено:
Раздел 1. , пункт 1.1., подпункт 1.1.1.:
Плательщиками
налога на прибыль являются предприятия и организации (в том числе бюджетные) <*>, являющиеся
юридическими лицами по
законодательству Российской
Федерации, включая созданные
на территории Российской
Федерации предприятия с иностранными инвестициями, а также
международные объединения
и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность;
--------------------------------
<*> К бюджетным организациям
относятся учреждения и организации,
основная деятельность которых полностью или частично финансируется за счет
средств бюджета на основе сметы доходов и расходов (бюджетной сметы).
Отсюда - некоммерческие организации, не
осуществляющие предпринимательскую деятельность не являются плательщиками
налога на прибыль предприятий и организаций.
Раздел 2., пункт 2.2.:
Валовая
прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от
реализации продукции (работ,
услуг), основных фондов
(включая земельные
участки), иного имущества
предприятия и доходов
от внереализационных
операций, уменьшенных на
сумму расходов по этим операциям. (в ред. Изменений и дополнений
Госналогслужбы РФ N 2 от
12.02.96).
Отсюда - Пункт 2.2., Раздела 2
Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий
и организаций от 10 августа 1995 г. № 37 относится к статьям 45, 46 и 47 Закона
РФ "Об образовании", согласно которым образовательные организации
всех форм собственности вправе оказывать платные образовательные услуги, а
также осуществлять предпринимательскую деятельность, предусмотренную уставом.
Раздел 2., пункт 2.12.:
Бюджетные и
другие некоммерческие организации, имеющие доходы от
предпринимательской
деятельности, уплачивают налог
с полученной от такой
деятельности суммы превышения
доходов над расходами.
Такие организации могут осуществлять предпринимательскую
деятельность лишь постольку, поскольку
это служит достижению целей, ради которых
они созданы, и
соответствующую этим целям.
Порядок исчисления сумм превышения
доходов над расходами
производится аналогично
порядку, установленному для исчисления налогооблагаемой прибыли
предприятия. (в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 3 от 18.03.97)
При
исчислении налогооблагаемой прибыли (суммы превышения доходов над расходами)
бюджетных учреждений и
организаций не учитывается стоимость безвозмездно полученных основных производственных фондов, оборудования и
иного имущества, используемых ими по прямому назначению при осуществлении
основной уставной деятельности.
В составе
доходов и расходов
организаций, перечисленных в настоящем пункте, не учитываются доходы, образующиеся в
результате целевых отчислений на
содержание указанных организаций,
поступившие от других предприятий
и граждан, членские
вступительные взносы, долевые
(паевые и целевые
вклады участников этих организаций) и расходы, производимые за
счет этих средств.
Ведение учета доходов и расходов указанных
средств, а также
сумм доходов и расходов от предпринимательской
деятельности производится раздельно.
Вышеизложенная позиция Государства по
отношению к образовательным учреждения отражена и в других нормативных актах, а
именно:
В Инструкции ГНС О порядке исчисления и
уплаты налога на добавленную стоимость от 11 октября 1995 г. № 39 определено:
Раздел II., пункт 2
Плательщиками
налога на добавленную стоимость являются:
а)
организации независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности,
имеющие согласно законодательству Российской
Федерации статус
юридических лиц (государственные и муниципальные предприятия; хозяйственные товарищества и общества; учреждения; другие виды организаций), осуществляющие производственную и иную коммерческую
деятельность;
Раздел
III., пункт 4 Объектами налогообложения являются:
а)
обороты по реализации на
территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и
оказанных услуг;
7.
При реализации услуг
объектом налогообложения является выручка, полученная от оказания:
а)
услуг пассажирского и
грузового транспорта, включая транспортировку (передачу) газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой
энергии, услуг по погрузке,
разгрузке, перегрузке товаров, хранению;
б)
услуг по сдаче в аренду имущества и объектов
недвижимости, в том числе по лизингу;
в)
посреднических услуг;
г)
услуг связи, бытовых, жилищно-коммунальных услуг;
д)
услуг физической культуры и спорта;
е)
услуг по выполнению заказов предприятиями торговли;
ж)
рекламных услуг;
з)
инновационных услуг, услуг
по обработке данных
и информационному обеспечению;
и)
других платных услуг, кроме сдачи в аренду земли.
В Инструкции ГНС О порядке исчисления и
уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды от 15 мая 1995 г. N 30 определено:
Раздел
II. Порядок исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных
дорог
15.
Налог на пользователей автомобильных
дорог уплачивают предприятия,
организации, учреждения, предприниматели, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации,
включая созданные на территории
Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные
объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность
через постоянные представительства,
иностранные юридические лица; филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и
учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет" (статья 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской
Федерации"). (в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 3 от 07.12.95)
16.
Объектом налогообложения является выручка, полученная от реализации
продукции (работ, услуг), и сумма
разницы между продажной и покупной
ценами товаров, реализованных в результате
заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности. (п. 16 в
ред. Изменений и дополнений
Госналогслужбы РФ N 6 от 27.03.97)
В Инструкции ГНС О порядке исчисления и
уплаты в бюджет сбора на нужды образовательных учреждений в Республике Карелия от
30 сентября 1996 г. № 3 определено:
Статья
1. Плательщиками сбора на нужды
образовательных учреждений
являются расположенные на
территории республики предприятия, учреждения и организации, независимо от форм
собственности и организационно-правовых
форм, в т.ч. филиалы, представительства
и другие структурные подразделения, не
имеющие статус юридического лица.
Статья
4. Организации, содержащиеся за
счет отчислений от прибыли, остающейся в распоряжении входящих
в их состав предприятий и организаций, членских вступительных взносов, добровольных
пожертвований и взносов граждан,
благотворительных взносов и, не
осуществляющие предпринимательскую
деятельность, не являются плательщиками налога. При
получении этими организациями доходов от предпринимательской деятельности сбор
на нужды образовательных учреждений исчисляется
только в части оплаты труда,
относящейся к этой деятельности.
В пункте 1, раздела I Инструкции ГНИ О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на имущество предприятий от 08.06.95 № 33 определено,
что плательщиками налога на имущество являются предприятия, учреждения
(включая банки и
другие кредитные организации) и организации, в том числе с
иностранными инвестициями,
считающиеся юридическими лицами
по законодательству Российской Федерации; филиалы и другие
аналогичные подразделения указанных предприятий, учреждений и
организаций, имеющие отдельный
баланс и расчетный (текущий) счет; компании, фирмы, любые другие
организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с
законодательством иностранных государств, международные организации
и объединения, а также их
обособленные подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации, континентальном шельфе
Российской Федерации и в исключительной
экономической зоне Российской
Федерации (порядок
исчисления и уплаты налога регулируется Инструкцией, изданной
Государственной налоговой службой Российской Федерации).
В пункте 2, раздела II Инструкции ГНИ О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на имущество предприятий от 08.06.95 № 33
определено, что объектом
налогообложения являются основные
средства, нематериальные активы,
запасы и затраты,
находящиеся на балансе
плательщика.
Поскольку под обложение налогом на
имущество предприятий подпадают предприятия всех форм собственности, не
зависимо от осуществления ими предпринимательской или непредпринимательской
деятельности, необходимо обратить внимание на льготы, гарантируемые
Государством для определенных категорий плательщиков данного налога:
В подпункте "г", пункта 5
Инструкции ГНС О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество
предприятий от 08.06.95 № 33 определено, что не облагается налогом
имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры
деятельность
К нуждам образования и культуры
относится имущество, используемое для
дошкольных и других
учреждений образования, учебно-производственных комбинатов
и учебных участков, учебно-опытных, опытных хозяйств,
мастерских, цехов, ведущих
подготовку и переподготовку
рабочих и специалистов; оздоровительных спортивных
лагерей и лагерей
труда и отдыха
для детей и учащейся молодежи; центров, клубов и кружков
(в сфере образования); предприятий и организаций,
выпускающих или реализующих учебно-техническую продукцию, наглядные пособия и оборудование
для учебных заведений,
осуществляющих снабжение, ремонт
и хозяйственное обслуживание учреждений образования (в доле,
относящейся к указанной
продукции, работам и услугам);
курсовой сети по профессиональной подготовке и
переподготовке населения; детских
экскурсионно-туристических
организаций, а также других учреждений и организаций, деятельность которых отвечает целям образования;
стационарных и передвижных
клубов (домов и дворцов
культуры);